Determinación del ISR anual de los trabajadores

Faltando menos de un mes para que termine el ejercicio 2005, aún son inciertas las reglas que se deberán aplicar para la determinación del Impuesto sobre la Renta (ISR) anual de los trabajadores por dicho ejercicio. Con las reformas a la Ley del ISR aprobadas y publicadas el 1° de diciembre de 2004, en 2005 se tienen artículos nuevos para la determinación de los salarios, pero se aclara que para determinar los impuestos del ejercicio 2005, se aplican los artículos vigentes hasta 2004. Esto es así para todos los artículos mencionados, excepto para el Artículo 116. En este caso, no existe disposición transitoria que establezca que para los impuestos de 2005 se aplicará el Artículo 116 vigente en 2004, como se muestra en la Tabla 1. Artículo En 2005 se aplica el artículo vigente: En 2006 se aplica el artículo vigente: 113 Al 31-Dic-2004 Desde el 1-Ene-2005 114 Al 31-Dic-2004 Desde el 1-Ene-2005 115 Al 31-Dic-2004 Desde el 1-Ene-2005 116 Desde el 1-Ene-2005 Desde el 1-Ene-2005 177 Al 31-Dic-2004 Desde el 1-Ene-2005 178 Al 31-Dic-2004 Desde el 1-Ene-2005 De lo anterior se concluye que en el ejercicio 2005, el artículo 116 vigente a partir del 1° de enero de 2005 es el que debe aplicarse para el cálculo del ISR anual de los trabajadores cuyo patrón les calcula el impuesto anual; sin embargo, de aplicar dicho Artículo, contra el impuesto anual de los trabajadores en 2005 no se tendría derecho a disminuir ni el subsidio ni el CAS mensual que le correspondió al trabajador, pero sí se tendría derecho de aplicar la exclusión general elevada al año, cantidad que asciende a $76,000 pesos. En el artículo presentado por Fiscalia titulado “ISR Anual por Salarios en 2005”, presentado en dos partes, se aborda con profundidad el efecto que tiene esta omisión, las alternativas de solución y los fundamentos legales para considerar uno u otro método de cálculo. Resulta evidente que la vigencia del Artículo 116 en 2005 se debe a una falla legislativa que muy probablemente será enmendada por la autoridad mediante algún decreto o disposiciones generales en donde se establezca que para el cálculo del impuesto anual de los trabajadores en 2005, se deberá aplicar la mecánica vigente en 2004 y las tablas que se contienen en los artículos transitorios para 2005. Es desafortunado que, ya cercano el cierre del ejercicio, la autoridad no se haya pronunciado de forma oficial sobre el particular; sin embargo, en virtud de que se ha informado de forma extraoficial que el procedimiento a aplicar para el cálculo anual del ISR de los trabajadores en 2005 debe ser el vigente en 2004, resulta oportuno comentar y analizar los aspectos a considerar para el cálculo del impuesto de los trabajadores aplicando dichas disposiciones. TRABAJADORES A QUIENES NO SE LES EFECTUARÁ CÁLCULO DEL ISR ANUALDe acuerdo con el Artículo 116 de la Ley del ISR, los patrones no deberán efectuar el cálculo del impuesto anual de los trabajadores, cuando se trate de contribuyentes que: Hubieran dejado de prestar servicios al empleador antes del 1° de diciembre de 2005. Hayan obtenido ingresos anuales por los conceptos a que se refiere este Capítulo que excedan de $300,000. Comuniquen por escrito al retenedor que presentarán declaración anual. Por otra parte, el Artículo 117 del mismo ordenamiento que establece los casos en que el trabajador está obligado a presentar su declaración anual: Cuando además obtengan ingresos acumulables distintos de sueldos y salarios. Cuando se hubiera comunicado por escrito al retenedor que se presentará declaración anual. Cuando dejen de prestar servicios antes del 31 de diciembre de 2005 o cuando se hubiesen prestado servicios a dos o más empleadores en forma simultánea. Cuando obtengan ingresos por sueldos y salarios de fuente de riqueza extranjera o provenientes de personas no obligadas a efectuar las retenciones del Artículo 113. Cuando obtengan ingresos anuales por sueldos y salarios que excedan de $300,000. EXENCIONESExisten ingresos de los trabajadores que se encuentran exentos del ISR. A continuación se esquematizan los conceptos exentos para 2005 para una mejor comprensión: CONCEPTO EXENCIÓN FUNDAMENTO Prestaciones distintas del salario que perciban trabajadores del salario mínimo, calculadas sobre dicho salario, sin exceder los mínimos de la legislación laboral. Total Art. 109 fracción I Tiempo extra y trabajo en días de descanso, hasta el límite de la legislación laboral, que perciban trabajadores del salario mínimo. Total Art. 109 fracción I Tiempo extra y trabajo en días de descanso, hasta el límite de la legislación laboral, de trabajadores con ingreso superior al mínimo 50% de la remuneración, con un tope de 5 SMGAGC por semana Art. 109 fracción I Indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratos Ley. Total Art. 109 fracción II Reembolso de gastos médicos, dentales, hospitalarios y de funeral, concedidos de manera general, de acuerdo con las leyes o contratos de trabajo. Total Art. 109 fracción IV Prestaciones de previsión social concedidas de manera general, de acuerdo con las leyes o contratos de trabajo. Limitada cuando la suma de los salarios y la exención exceda de 7 SMGAGC elevado al año, a 1 SMGAGC elevado al año, sin que la suma de salarios y exención, sea inferior a 7 SMGAGC elevado al año. Art. 109 fracción VI y penúltimo párrafo Provenientes de cajas y fondos de ahorro, cuando sean deducibles. Total Art. 109 fracción VIII Cuota obrera del seguridad social pagada por el patrón. Total Art. 109 fracción IX Pagos por separación de la relación laboral: - Primas de antigüedad - Retiro - Indemnizaciones - Pagos con cargo a la subcuenta del SAR y CEAV 90 SMGAGC por año de servicio o contribución Art. 109 fracción X Gratificación anual (Aguinaldo) 30 SMGAGC Art. 109 fracción XI Prima vacacional 15 SMGAGC Art. 109 fracción XI Participación de los Trabajadores en las Utilidades 15 SMGAGC Art. 109 fracción XI Prima dominical 1 SMGAGC por cada domingo Art. 109 fracción XI Viáticos erogados en servicio del patrón, comprobados con documentación de terceros. Total Art. 109 fracción XIII Seguro de vida Total Art. 109 fracción XVII Nomenclatura: CEAV – Cesantía en Edad Avanzada y Vejez SAR – Sistema de Ahorro para el Retiro SMGAGC – Salario Mínimo General del Área Geográfica del Contribuyente PROCEDIMIENTO DE CÁLCULOPara el ejercicio 2005 el impuesto anual de los trabajadores se determinará aplicando la mecánica del ejercicio 2004, de la siguiente manera: A los ingresos del trabajador se le restarán las percepciones exentas. El resultado será la base gravable, la cual será enfrentada a la tarifa del Artículo 177 para determinar el impuesto bruto. El impuesto que resulte a cargo del contribuyente se disminuirá con el subsidio que, en su caso, resulte de aplicar la tabla del artículo 178. El impuesto resultante se disminuirá con la suma de las cantidades que por concepto de Crédito al Salario (CAS) mensual le correspondió al contribuyente durante 2005, considerando lo siguiente: Cuando el ISR exceda a la suma del CAS, el excedente será impuesto a cargo del trabajador. Si el ISR es menor a la suma del CAS, no habrá impuesto a cargo ni a favor del trabajador. Una vez determinado el impuesto anual del trabajador, se le disminuirán las retenciones efectuadas durante el año y, en caso de resultar éstas mayores al impuesto, el trabajador tendrá un saldo a favor. La diferencia a cargo del trabajador se enterará a más tardar en febrero de 2006, mientras que la diferencia a favor del trabajador deberá compensarse contra la retención de diciembre y sucesivas, a más tardar dentro de 2006, pudiendo el trabajador solicitar la devolución al Servicio de Administración Tributaria (SAT). El patrón deberá compensar los saldos a favor de un trabajador contra las retenciones de los otros trabajadores a los que les efectúe el cálculo anual. Un cambio trascendente que se dio en la tabla del Crédito al Salario (CAS) para el ejercicio 2005, es que, a diferencia de la tabla vigente en 2004, mediante artículos transitorios para 2005 se estableció una tabla de CAS en el que su último rango contempla un crédito de $0 pesos. Esta tabla es la contenida en la Disposición de Vigencia Temporal Segunda, fracción I, inciso g). Por esta razón, es probable que los contribuyentes que se ubiquen en el último rango de la tabla de CAS hayan visto su impuesto incrementado durante 2005. ALTERNATIVAS DE CÁLCULOPara determinar el impuesto anual de 2005, se tienen tres opciones de cálculo: Aplicar el procedimiento establecido en la Ley del ISR que, como se comenta anteriormente, para el ejercicio 2005 se aplicará la mecánica vigente en 2004. Las tablas anuales aún no han sido publicadas por la autoridad; sin embargo, éstas han sido estimadas por Fiscalia y pueden ser consultadas en la sección “Uso Frecuente” de Fiscalia, en la carpeta “Tablas y Tarifas”. De acuerdo con la Regla Miscelánea 2005 3.19.1., se puede utilizar, en lugar de la tarifa y tablas aplicables en 2005, las que se establecían para la determinación del ISR en los artículos 141 y 141-A vigentes durante 1991. Para estos efectos, las tarifas aplicables podrán ser consultadas en la sección “Uso Frecuente” de Fiscalia, en la carpeta “Tablas y Tarifas” cuando sean dadas a conocer por la autoridad. De acuerdo con la Regla Miscelánea 2005 3.19.1., se pueden utilizar las tarifas integradas con el subsidio y el crédito al salario anual para 2005, las cuales se publican en el Anexo 8 de la Resolución. CONSTANCIAS A ENTREGARLos patrones deben considerar las siguientes obligaciones: Proporcionar constancia de remuneraciones cubiertas y de retenciones efectuadas en 2005, a más tardar el 31 de enero de 2006. Proporcionar constancia del monto total de viáticos pagados en 2005 considerados como ingreso exento del trabajador, a más tardar el 15 de febrero de 2006. El Formato 37 es el que se utiliza para ambos casos, por lo que aún cuando la fecha para entregar la constancia de viáticos es posterior a aquella para entregar la constancia de remuneraciones, al utilizarse el mismo formato, es conveniente entregar el formato con toda esta información a más tardar el 31 de enero. AVISO DE PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN ANUALAquellos trabajadores que deseen presentar su declaración por así convenir a sus intereses, por ejemplo, por tener gastos médicos que pueden deducir de su impuesto anual, deben presentar al patrón un aviso por escrito en el que manifiestan el ejercicio de esta opción. Un ejemplo de aviso se presenta a continuación:   Lugar y fecha EMPRESANombre del patrónPuesto En cumplimiento a lo establecido en el Artículo 116, último párrafo, inciso c), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, manifiesto que presentaré personalmente mi declaración de este impuesto correspondiente al ejercicio 2005, por así convenir a mis intereses. Por lo anterior, solicito muy atentamente que no se me efectúe el cálculo del Impuesto sobre la Renta anual correspondiente al ejercicio 2005. Atentamente, Firma _____________________________Nombre del trabajador   CASO PRÁCTICOA continuación se presenta un caso práctico en el que se determina el aguinaldo para tres trabajadores -A, B y C-, quienes están ubicados en la Zona B para efectos de salario mínimo, los únicos ingresos que obtuvieron en el ejercicio fueron por concepto de salario, aguinaldo y prima vacacional, y la empresa tiene un porcentaje de subsidio acreditable de 84%. Como se menciona anteriormente, a la fecha de publicación de este artículo las tablas para el cálculo del impuesto anual no han sido publicadas por la autoridad, por tanto éstas han sido estimadas por Fiscalia y pueden ser consultadas en la sección “Uso Frecuente” de Fiscalia, en la carpeta “Tablas y Tarifas”. Es importante aclarar que en este ejemplo, para efectos del cálculo del impuesto marginal se aplica el criterio de no recalcular el impuesto marginal, criterio que han sostenido tanto la Suprema Corte de Justicia de la Nación, como el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, y que es contrario al criterio que sostiene el Servicio de Administración Tributaria. Para profundizar en el tema del impuesto marginal, se sugiere la lectura del Artículo “Ilegal la Construcción de la Tabla del Subsidio del ISR. Parte I - Subsidio del ISR: ¿Cuál límite inferior se utiliza?”, publicado en Fiscalia el 26 de julio de 2004, en la sección "Artículos". 1. DATOS DE LOS TRABAJADORES TRABAJADOR A B C Ingresos por sueldo 48,000 84,000 298,000 + Aguinaldo 2,000 4,000 10,000 + Prima vacacional 500 1,750 7,500     = Total de ingresos 50,500 89,750 315,500   Aguinaldo exento 1,360.50 1,360.50 1,360.50 + Prima vacacional exenta 500.00 680.25 680.25     = Total de ingresos exentos 1,860.50 2,040.75 2,040.75   CAS que le correspondió en el ejercicio 4,589.52 3,006.55 0.00 ISR Retenido en el año 0.00 3,791.08 41,990.58   SMGAGC 45.35 45.35 45.35 Límite para exención de aguinaldo 1,360.50 1,360.50 1,360.50 Límite para exención de prima vacacional 680.25 680.25 680.25   2. DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO ANUAL TRABAJADOR A B C Ingresos 50,500.00 89,750.00 315,500.00 - Ingresos Exentos 1,860.50 2,040.75 2,040.75     = Base Gravable 48,639.50 87,709.25 313,459.25   IMPUESTO BRUTO - Límite inferior 5,952.79 50,524.99 103,218.06     = Diferencia 42,686.71 37,184.26 210,241.19 x Tasa 10% 17% 30%     = Impuesto Marginal 4,268.67 6,321.32 63,072.36 + Cuota fija 178.51 4,635.74 14,747.70     = Impuesto bruto 4,447.18 10,957.06 77,820.06   SUBSIDIO ACREDITABLE * Límite inferior 5,952.79 50,524.99 249,243.43 Impuesto Marginal 4,268.67 6,321.32 63,072.36 x Porcentaje de Subs / Imp Mg 50% 50% 30%     = Subsidio sobre Imp Mg 2,134.34 3,160.66 18,921.71 + Cuota fija 89.32 2,318.01 25,507.68     = Subsidio 2,223.66 5,478.67 44,429.39 x Proporción 84.00% 84.00% 84.00%     = Subisdio Acreditable 1,867.87 4,602.08 37,320.69   IMPUESTO Impuesto bruto 4,447.18 10,957.06 77,820.06 - Subsidio Acreditable 1,867.87 4,602.08 37,320.69     = Impuesto antes de CAS (1) 2,579.31 6,354.98 40,499.37 - CAS que le correspondió en el ejercicio (2) 4,589.52 3,006.55 - ? ISR a cargo si 1 > 2 - 3,348.43 40,499.37 ? Excedente de CAS si 1 < 2 (2,010.21) - -     = ISR a cargo - 3,348.43 40,499.37 - ISR Retenido en el año - 3,791.08 41,990.58     = Impuesto a cargo (a favor) - (442.65) (1,491.21)   * Dato informativo