La Regla del Mejor Peor Método a la Mexicana: Una Raya más al Tigre

LA REGLA DEL MEJOR PEOR MÉTODO A LA MEXICANA: UNA RAYA MÁS AL TIGRE ANÁLISIS CRÍTICO DE LA REFORMA AL ARTÍCULO 216 LISR: PRECIOS DE TRANSFERENCIA Fernando F. Galindo Cantú, CPC, MI Socio de las Firmas Galindo Treviño Asociados y G&T Business Consultants Ver currículum del autor... Publicado el jueves 12 de enero de 2006   CONTENIDO   INTRODUCCIÓN 1. PEER REVIEW DE LA OCDE 2. REFORMA 2006 3. COMENTARIOS SOBRE LA REFORMA      3.1. PROBLEMAS DE CARÁCTER INTERPRETATIVO          3.1.1. Aparente Obligatoriedad del Uso Siempre de Todos los Métodos          3.1.2. La Jerarquía o Preferencia de Métodos en Sí          3.1.3. Confusión del Concepto de Método Con el de Metodología          3.1.4. Confusión del Concepto de Precio de Mercado con el Arm´s Length          3.1.5. Sinonimización Aparente de lo Apropiado con lo Confiable          3.1.6. Información Disponible     3.2. PROBLEMAS DE CARÁCTER DOCTRINALCONCLUSIÓNANEXOBIBLIOGRAFÍA   INTRODUCCIÓN Como es sabido, en el año de 1994, México fue admitido como miembro de la Organización Para La Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE). A partir de esta fecha y como resultado de la declaración de aceptación de obligaciones que se firmó, dicho organismo ha realizado múltiples estudios en México [1] y ha hecho recomendaciones y fijado lineamientos que han influido en el diseño y ejecución de la política económica del país. Sin duda alguna, uno de los compromisos resultantes de la adhesión de México en la OCDE que mas ha impactado en el área fiscal es la adopción de las disposiciones de precios de transferencia. Desde que dichas disposiciones de precios de transferencia en su versión moderna de aplicación en el contexto no maquilador fueron incorporadas a la Ley del Impuesto Sobre la Renta en 1997, diversos especialistas [2] han mostrado su preocupación por la falta de adecuación de estas normas al contexto de la realidad de México y su consecuente efecto sobre la situación jurídica de los contribuyentes. No obstante, pocas o nulas adecuaciones de las disposiciones se han llevado a cabo entre los años 1997 y 2005 [3] donde el estatismo de las disposiciones ha sido la condición reinante. El año 2006 es un año especial porque dentro de las pocas reformas a la Ley fiscal que el H. Congreso de la Unión ha publicado recientemente, se han reformado dos artículos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta relativos a las obligaciones de precios de transferencia. A simple vista, las normas buscan dar solución a una aparente problemática contemporánea en materia de selección de métodos para la determinación de precios de transferencia, adecuando al contexto Mexicano diversos sistemas reconocidos por la doctrina, la legislación internacional y los diferentes practicantes. No obstante, en realidad, la reforma es solo una respuesta inadecuada a una recomendación elaborada sobre una investigación hecha sobre una muestra no representativa, que además esta mal redactada y sus resultados por ende solo serán mayores trabas para cumplir con las obligaciones, mayor complicación y costo para cumplirlas y mayor inseguridad para los contribuyentes y sus asesores. En el presente artículo, no se pretende resolver la problemática de los criterios de selección de métodos de determinación de precios de transferencia, sino simplemente poner a discusión el borrador de la hipótesis de que en aras de alinear rápidamente las prácticas y la legislación Mexicana a las recomendaciones hechas por la OCDE en materia de selección de Métodos de determinación de precios de transferencia, la autoridad fiscal Mexicana con el consentimiento inconsciente del Congreso de la Unión, sólo ha logrado aumentar el umbral de inseguridad jurídica y el número de situaciones problemáticas existentes alrededor de la práctica de precios de transferencia. 1. PEER REVIEW DE LA OCDE Como punto de partida, es necesario comenzar por comentar que de acuerdo con un anexo de las Guías de Precios de Transferencia Para Empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales de la OCDE (Guías OCDE) existen diversos procesos de monitoreo de la Organización sobre las practicas de los países miembros en cuanto a la implementación de las Guías como parte del proceso de mejora continua de las mismas. Uno de estos procesos [4] es lo que se conoce como “ peer review ” que en castellano mas o menos quiere decir examen de observación prolongada. Estos exámenes se llevan a cabo a petición de parte a tres niveles diferentes: revisión de asuntos, examen limitado y examen completo. México se ofreció voluntariamente a ser sujeto a un examen completo que practicaron representantes de Alemania y Canadá durante Marzo del 2003 en la Ciudad de México y Ciudad Juárez enfocándose en la Industria Maquiladora [5]. A principios de 2005, la OCDE dio a conocer los resultados del trabajo realizado en México. En resumen, en este reporte los representantes de la OCDE encontraron cinco grandes conclusiones de su examen completo. Primero, que México es el país líder a América Latina en la materia y que en general sigue las practicas OCDE relativas al paradigma de precio entre partes independientes ( arm's length principle ). Segundo, que existen dos grandes retos para México en la práctica de precios de transferencia: el uso indiscriminado por parte de los contribuyentes de métodos basados en utilidad en vez de los métodos transaccionales (porque la Ley así lo permite) y las serias dificultades existentes para llevar a cabo el análisis de comparabilidad debido a una serie de factores que el reporte menciona. Tercero, que los contribuyentes en México han experimentado dificultades en cumplir los requerimientos de documentación en la práctica, no obstante que las Guías OCDE son una herramienta valiosa para ello. Cuarto, que la experiencia en materia de auditorias en materia de precios de transferencia es limitada por la prioridad que se ha dado a programa de Acuerdos Anticipados de Precios de Transferencia para Maquiladoras (APAS), pero que en un futuro comenzará a haber mas. Quinto, que es impresionante el programa de maquiladoras Mexicano y el exitoso resultado que ha tenido la aplicación de reglas de safe harbour que incluso “pone a pensar” sobre la reapertura de la discusión sobre su aceptación a nivel de Guías OCDE [6]. 2. REFORMA 2006 Algunos meses después de que el resultado del peer review se diera a conocer, en los términos constitucionales, el presidente de la republica presentó su proyecto de Ley de Ingresos y presupuesto de Egresos al Congreso de la Unión en septiembre de 2005 y sus correlativas iniciativas de reformas las diversas Leyes Fiscales. Como parte de este llamado “paquete económico”, el ejecutivo Federal presentó un proyecto para reformar la Ley del Impuesto Sobre la Renta, dentro del cual se proponía hacer cambios a los artículos 86 y 216 de dicha Ley. Dentro de la exposición de motivos, el Ejecutivo Federal se dirigió al Congreso, por lo que respecta a la iniciativa señalada, con el siguiente texto: Se reforma el artículo 216 de la Ley del Impuesto sobre la Renta para establecer que los contribuyentes que tengan que aplicar los métodos previstos en dicho artículo, deberán considerar en primer término el método de precio comparable no controlado, antes de cualquier otro método, en virtud de que es el medio más directo para precisar si las condiciones de las relaciones comerciales y financieras entre partes relacionadas cumplen con la característica de estar a precios de mercado. Este método no será aplicable cuando el contribuyente demuestre que el mismo no es el apropiado para determinar que las operaciones realizadas se encuentran a precios de mercado, de acuerdo con las Guías de Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, emitidas por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico. Que los contribuyentes (sic) que apliquen los métodos de precios de transferencia de reventa, de costo adicionado y de márgenes transaccionales de utilidad de operación, que utilizan primordialmente como elementos comparables costos y precios, deberán demostrar que los mismos se encuentran a precios de mercado, con el objetivo de que acrediten que se cumple con la metodología correspondiente, además de que los contribuyentes utilicen los elementos idóneos que permitan establecer que sus operaciones con partes relacionadas se realizan a precios que utilizarían partes independientes en operaciones comparables .[7] Como se aprecia, el ejecutivo Federal en ningún punto de su iniciativa hace referencia oficialmente a que el cambio se proponga por una recomendación de la OCDE o que se proponga porque se detectaron problemas de aplicación de las normas, etc... Simplemente se explica lo que pretende hacer la reforma al artículo. No obstante, es más que obvio que la reforma obedece a la recomendación más simple derivada del peer review de la OCDE. El 23 de diciembre de 2005, se publica en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones fiscales. Dicho decreto, contiene la reforma citada al artículo 216 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y otra correlativa a la fracción XV del artículo 86 de la misma Ley en los mismos términos literales en que fue propuesta por el ejecutivo al Congreso. En la siguiente tabla, se presenta un comparativo entre el texto vigente a partir del 1 de enero del año 2006 y el texto que estuvo vigente desde el 1 de enero de 2002 y hasta el 31 de diciembre de 2005. Texto 2006 Texto 2002-2005 Artículo 86: ......................................................................... XV. Tratándose de personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas, éstas deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables. Para estos efectos, aplicarán los métodos establecidos en el artículo 216 de esta Ley, en el orden establecido en el citado artículo. Artículo 86: ......................................................................... XV. Tratándose de personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas, éstas deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables. Para estos efectos, aplicarán cualquiera de los métodos establecidos en el artículo 216 de esta Ley. Artículo 216: Para los efectos de lo dispuesto por el artículo 215 de esta Ley, los contribuyentes deberán aplicar los siguientes métodos: ......................................................................... Los contribuyentes deberán aplicar en primer término el método previsto por la fracción I de este artículo, y sólo podrán utilizar los métodos señalados en las fracciones II, III, IV, V y VI del mismo, cuando el método previsto en la fracción I citada no sea el apropiado para determinar que las operaciones realizadas se encuentran a precios de mercado de acuerdo con las Guías de Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales a que se refiere el último párrafo del artículo 215 de esta Ley. Para los efectos de la aplicación de los métodos previstos por las fracciones II, III y VI de este artículo, se considerará que se cumple la metodología, siempre que se demuestre que el costo y el precio de venta se encuentran a precios de mercado. Para estos efectos se entenderán como precios de mercado, los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables o cuando al contribuyente se le haya otorgado una resolución favorable en los términos del artículo 34-A del Código Fiscal de la Federación. Asimismo, deberá demostrarse que el método utilizado es el más apropiado o el más confiable de acuerdo con la información disponible, debiendo darse preferencia a los métodos previstos en las fracciones II y III de este artículo. ........................................................................... Artículo 216: Para los efectos de lo dispuesto por el artículo 215 de esta Ley, se podrán aplicar cualquiera de los siguientes métodos: ......................................................................... Como se aprecia, la reforma consistió básicamente en eliminar tanto del artículo 86 como del artículo 216 la palabra “cualquiera”, sustituirla en el 216 por la palabra “deberán” y añadir al artículo 216 un segundo y tercer párrafos que pretenden acotar la libertada hasta el 31 de diciembre de 2005 existente para elegir el método de determinación de precios de transferencia para cumplir con lo preceptuado por la fracción XV del artículo 86 de la ley del Impuesto sobre la Renta. 3. COMENTARIOS SOBRE LA REFORMA Como ya se ha señalado, se considera que esta reforma tiene su motivación principal en la necesidad política de atender cuando menos una de las recomendaciones que la OCDE hace en su peer review (las más “simple” de ellas), en vista de que las demás son por ahora inalcanzables para el país. Sin embargo, en aras de dar el mensaje de alineación y disciplina a las practicas OCDE (práctica que de por si por si sola resulta cuestionable), es claro que el contribuyente Mexicano encontrará aun más trabas a las ya existentes para cumplir con las disposiciones de precios de transferencia. Por una parte, existen problemas de aplicación derivados a su vez de problemas de carácter interpretativo del texto con el que se escogió escribir la reforma. Por otra parte existe, eso sí, un intento por adecuar al contexto Mexicano, los diferentes sistemas de selección de Métodos existentes en la legislación internacional, pero que está muy mal logrado porque “mezcla” irracionalmente ingredientes de los 3 sistemas mas comúnmente conocidos, obteniendo un producto inadecuado; situación que da a pensar lo típico en estos casos: “para hacer esto, mejor no hubieran hecho nada”. En otras palabras, los especialistas claman por adecuación de la norma al contexto Mexicano, pero una adecuación racional que emane de investigación científica seria, que en consecuencia produzca efectos benéficos para los dos participantes de la relación jurídico tributaria y no sólo para el fisco. 3.1. PROBLEMAS DE CARÁCTER INTERPRETATIVO En primer lugar resulta interesante comentar algunos problemas en materia de aplicación de las disposiciones que a su vez devienen de problemas de interpretación del texto [8]. En concreto, se piensa que existen seis potenciales partes del texto que pudieren causar confusiones en el intérprete y por ende llevar a un problema de aplicación de la norma. En los siguientes apartados se abordarán por separado.      3.1.1. Aparente Obligatoriedad del Uso Siempre de Todos los MétodosLa primera “confusión potencial” que pudiese derivarse del texto es la aparente obligatoriedad del uso de todos los métodos en todos los casos. Por supuesto que suena descabellado, pero una interpretación literalista o letrista del texto, pudiere llevar a esta conclusión. Esta idea deriva del hecho de que como desaparece la palabra “cualquiera” tanto del texto del artículo 86 XV como del texto del 216 primer párrafo, sustituyéndose en este último incluso por la palabra “deberán”, la redacción en el artículo 216 quedó como sigue: “los contribuyentes deberán aplicar los siguientes métodos...” y en el artículo 86 fracción XV como sigue: “... Para estos efectos, aplicarán los métodos establecidos en el artículo 216 de esta Ley, en el orden establecido en el citado artículo ”. Por supuesto, que posteriormente el segundo párrafo del artículo 216 aparentemente contradice lo anterior al señalar que “Los contribuyentes deberán aplicar en primer término el método previsto por la fracción I de este artículo, y sólo podrán utilizar los métodos señalados en las fracciones II, III, IV, V y VI del mismo, cuando el método previsto en la fracción I citada no sea el apropiado...”; lo que significa que aunque se supone que todos los métodos deben aplicarse, los siguientes cinco sólo lo serán si el primero es inapropiado. Pero, si el primero es apropiado, entonces todos serían obligatorios de aplicar porque eso dice la Ley. Si bien bajo cierto punto de vista lo anterior pudiere desprenderse del texto, la iniciativa presidencial y el contexto del peer review en que se da la reforma deja claro que la intención de la disposición no es tomar el extremo de que se apliquen todos, sino solamente de que no se aplique cualquiera sin una justificación. En otras palabras, al texto de la Ley, tanto en el artículo 86 V como en el 216 primer párrafo, le faltó incluir las palabras “en lo conducente” para que no quedara lugar a dudas. No obstante, se considera que existen suficientes razones para interpretarlo, sin que esto tenga que estar redactado.      3.1.2. La Jerarquía o Preferencia de Métodos en SíLa segunda potencial confusión derivada del texto, es en sí el qué camino o ruta crítica debe seguirse en la selección de Método de determinación de precios de transferencia para cumplir con la Ley. Como se comentará en el siguiente apartado, el artículo 216 vigente a partir de 2006, mezcla diferentes sistemas de selección de método y precisamente es por esto que es confuso cómo debe interpretarse el texto de Ley que de por si no esta del todo bien redactado [9]. El artículo comienza por establecer el Método de Precio Comparable No Controlado (CUP) como “jerarca” de los Métodos. Por ende siempre deberá agotarse la posibilidad de aplicarse este método a menos de que se demuestre que este no es “apropiado” de acuerdo a la Norma OCDE [10]. Si se aplica el CUP, hasta ahí llega el trabajo y no hay mayor duda en cómo se seleccionó el Método. Si se llegase a decidir que el CUP no es el método “apropiado”, de acuerdo a la norma OCDE, entonces vienen en segundo lugar de la jerarquía el Método de Costo Adicionado (MCA) y el Método de Precio de Reventa (MPR) junto (podría decirse) con el Método de Márgenes Transaccionales de Utilidad de Operación (MTUO). No obstante, antes de poder aplicarse estos debe demostrarse que el “costo y precio de venta” están a “precios de Mercado”; entendiéndose que los precios de mercado son los precios o montos de contraprestaciones que hubieren sido utilizados pro partes no relacionadas en operaciones comparables o cuando exista una resolución anticipada de precios de transferencia. Si lo anterior se demuestra, entonces los tres métodos pudieran ser aplicables dependiendo cuál resulte más apropiado o más confiable de acuerdo con la información disponible, debiendo darse preferencia en todo caso al MPR y MCA. Si la demostración de precios y costos de mercado no fuese posible, entonces resultarían aplicables el Método de Partición de Utilidades o el Método Residual de Partición de Utilidades. Aparentemente la aplicación de estos indistinta. No obstante, se considera que el pronunciamiento que el artículo hace sobre la demostración obligatoria de que el método utilizado es el más apropiado o el más confiable de acuerdo a la información disponible es también aplicable a estos dos métodos. El ANEXO, contiene un diagrama de flujo que pretende representar el camino o ruta crítica que debe seguirse en la selección de Método de determinación de precios de transferencia para cumplir con los artículos 86 V y 216 de la Ley. Sin embargo, como se hace notar en el mismo, existe cuando menos un punto controversial en dicha “ruta crítica”. Esto es la referencia a que debe demostrarse que el “costo y precio de venta” están a “precios de mercado” para poder aplicar el MPR, MCA o el MTUO. El usuario de la Ley puede preguntarse cosas cómo ¿Porqué este requisito? ¿Cuál costo? ¿Cuál precio de venta? Desafortunadamente, se requiere de ciertos conocimientos en el área de precios de transferencia para poder intentar entender la razón de ser de este requisito y a qué costo y precio de venta se refiere (lo cual es cuestionable porque significa que la norma no esta claramente redactada). Sin pretender profundizar, se puede establecer la seudo hipótesis de que este requisito es una manera de reiterar lo que de alguna forma está implícito en el artículo 215 de la Ley de que para poder aplicar MPR, MCA o el MTUO se debe tener un comparable adecuado y limpio. Esto es, que el precio de reventa que se use en el MPR o el costo que se use en MCA (que indirectamente se usan en el MTUO) no sean entre partes relacionadas o no sean de operaciones no comparables. Consecuentemente, los costos y precios de venta a que se refiere, son los de los comparables [11].      3.1.3. Confusión del Concepto de Método Con el de MetodologíaAdicionalmente a lo anterior, resulta interesante que el texto del artículo realmente no establezca que deba demostrarse que el “costo y precio de venta” están a “precios de Mercado” para poder aplicar el MPR, MCA o el MTUO como se ha venido manejando en este artículo, sino que en realidad lo que hace es establecer que solo se considerará que se cumple con la “metodología” si se hace esta demostración. Para efectos prácticos es lo mismo, lo interesante es preguntar ¿Cuál metodología si la ley en ningún otro texto establece que existe una metodología de algo? La respuesta es que quien redactó la Ley confundió los conceptos de Método de Selección de Métodos de Determinación de Precios de Transferencia con “Metodología” lo cuál es común en aquellos que no acostumbran manejar conceptos que son diferentes en el campo de la lógica. ANDER-EGG (1986:66) define el concepto de método como el camino a seguir mediante una serie de operaciones, reglas y procedimientos fijados de antemano de manera voluntaria y reflexiva, para alcanzar un determinado fin que puede ser material o conceptual. Por su parte MILLER (1988:99) establece que la metodología es un cuerpo de conocimientos que describe y analiza los métodos, indicando sus limitaciones y recursos, clarificando sus supuestos y consecuencias y considerando sus potenciales para los avances en la investigación. En pocas palabras, el método es el camino que se establece para llegar a un determinado fin y la metodología es la ciencia que estudia y perfecciona el método. Consecuentemente, al margen de la redacción inapropiada de la Ley, debe entenderse que para efectos legales, para que se pueda considerar que se cumplió con el Método de selección de Método de Determinación de Precios de Transferencia, debe hacerse la demostración de precios y costos a valores de Mercado.      3.1.4. Confusión del Concepto de Precio de Mercado con el Arm´s LengthOtro problema de interpretación potencial surge de la desconcertante confusión que aparentemente tiene quien redactó el texto del artículo entre los conceptos de valor/precio de mercado y el llamado arm´s length o bien el manejo ligero que se dio “a no querer extender demasiado una oración ya de por si confusa”. Sin pretender profundizar en el debate, quien maneja el tema de precios de transferencia debe saber que los valores de arm´s length son aquellos valores que se han pactado con o entre partes independientes en operaciones comparables. Toda la doctrina y la legislación internacional hacen siempre referencia a este llamado en ocasiones “principio” o en ocasiones “estándar”, pero no hacen referencia a valores de mercado. Incluso, en la Ley del Impuesto sobre la Renta Mexicana se había cuidado de no manejar el concepto de valor de mercado (salvo en su artículo de determinación presuntiva) hasta este momento, lo cual es desconcertante. Esto obedece a que el valor de mercado no es necesariamente un valor arm´s length por distintas razones. La mas simple de entender para no entrar en detalles es que tiene que emanar de una operación independiente o no controlada. Concediendo el beneficio de la duda a quien redactó el artículo, no queda mas que pensar que le pareció que agregar en el texto toda la frase característica del arm´s length haría mas larga y confusa la oración por lo que decidió poner las palabras “precios de mercado” para después incluir una definición de lo que se consideran precios de mercado que es precisamente el valor del arm´s length . Consecuentemente, al margen de la redacción inapropiada de la Ley, debe entenderse que para efectos legales, para que se pueda considerar que se cumplió con el Método de selección de Método de Determinación de Precios de Transferencia, debe hacerse la demostración de precios y costos a valores de Mercado a valores arm's length , es decir a los precios y condiciones que hubiesen sido pactados en operaciones efectuadas por partes no relacionadas en operaciones comparables.      3.1.5. Sinonimización Aparente de lo Apropiado con lo Confiable Otro punto del artículo que se presta para problemas de interpretación y aplicación es la equiparación que inadecuadamente se hace entre lo apropiado y lo confiable de acuerdo con la información disponible. Como se explicará en el siguiente apartado, el artículo 216 de la Ley mezcla el Método de Selección de Método de la OCDE con el de los Estados Unidos. La utilización del adjetivo de “apropiado” deviene de la OCDE y la utilización de la condición de “confiable de acuerdo con la información disponible”, deviene de las regulaciones a la Ley de los Estados Unidos de América. Técnica y doctrinalmente no son los mismo ya que puede haber un método que sea apropiado cuyo resultado no sea confiable o bien un método de resultado confiable pero teóricamente inadecuado. Mayor confusión provoca la dicotomía entre cuál de ambas condiciones debe tener mayor peso al momento de elegir entre dos métodos: Lo adecuado o lo confiable de acuerdo con la información disponible. En otras palabras, si después de demostrar que el CUP no es apropiado y que los precios y costos de los comparables están a valores Arm´s length se está ante dos métodos que son aplicables y que uno es apropiado de acuerdo a la norma OCDE, pero sus resultados no son confiables y otros que no es adecuado, pero sus resultados son confiables, ¿qué procede hacer?. Quien maneje el tema, seguramente concluirá que “depende de los hechos y circunstancias” el determinar cuál de los métodos sería el seleccionado o si acaso deben aplicase los dos y ver al final de cuentas en qué sentido se obtienen los resultados. Normalmente, la información disponible juega el papel decisivo en al elección. No obstante, existiría en todo caso de todas formas cierta inseguridad de que la autoridad no comparta el punto de vista del contribuyente con relación a dichos “hechos y circunstancias” y en relación con la información disponible.      3.1.6. Información Disponible Precisamente, “la información disponible” es el último punto que se toma como un potencial problema de interpretación pues aunque no existe demasiado problema en encontrar el significado de las palabras “información” y “disponible”, el problema es el ¿dónde?, el ¿cuándo?, el ¿para quién? y ¿a qué costo? Siendo que la Ley no aclara que la información debe estar disponible para el contribuyente (debiera ser obvio, pero no lo es), sigue siendo ambiguo el alcance que debe darse a los términos de información disponible así como a los medios de prueba de que la información estuvo o no disponible para el contribuyente. 3.2. PROBLEMAS DE CARÁCTER DOCTRINAL Es conocida la frase popular de que México es un país que no tiene memoria y conciencia histórica. Aunque ésta y muchas otras frases no son verdades científicas, en situaciones como esta reforma, no se puede dejar de darles cierto contenido de verdad. A nivel doctrinario se conocen [12] cuatro diferentes aproximaciones a la problemática de selección de Método de determinación de precios de transferencia: la libertad absoluta, la libertad condicionada, la jerarquía de métodos y la regla del mejor método. La primera, es el sistema que privó en México desde 1997 hasta 2005 que da libre elección al contribuyente para escoger (arbitrariamente o no) el método que mejor le convenga. La segunda, es el sistema OCDE, también conocido por algunos como el sistema de métodos preferidos, donde si bien cualquier método pudiera ser válido de acuerdo con las circunstancias, los métodos transaccionales son los mas recomendados (particularmente el Método de Precio Comparable No controlado) por sobre los métodos de utilidad transaccional quedando clara la utilización de particiones de utilidad como ultimo recurso [13]. La tercera aproximación es el sistema que privó en los Estados Unidos de América hasta 1992 en dónde se establecía un jerarquía rígida de métodos [14]. La aproximación más moderna es la llamada regla del mejor método que desde 1993 [15] contiene el sistema tributario Federal de los Estados Unidos de América [16]. Como se aprecia del análisis efectuado en el apartado anterior, los nuevos párrafos del artículo 216 por una parte eliminan el sistema de libertad absoluta que privó hasta ahora y por otra parte mezclan elementos tanto del sistema de jerarquía de Métodos (porque pone a CUP como siempre el Método a usar antes que todos), como del sistema de preferencia o libertad condicionada de Métodos de la OCDE (claramente establece como preferidos el MPR y MCA antes que los demás y por debajo del CUP condicionando su aplicabilidad a ciertos requisitos y estableciendo la característica de “apropiado” como una característica para escoger método) y de la regla del mejor método (estableciendo la condición de “confiabilidad” de acuerdo a la información disponible para escoger método). Al tomar “lo que mas le gustó” de cada sistema, la autoridad Mexicana hace una mezcla de conceptos que no embonan unos con otros y que al quedar redactados son por ende confusos. Cuando la tendencia mundial (incluso a nivel OCDE ya existe la discusión de la eliminación de la preferencia por lo métodos transaccionales) es adecuarse a la búsqueda “del mejor método”, México va hacia atrás y de pronto “es mas papista que el Papa” radicalizando la preferencia que existe a nivel OCDE por el CUP, el MPR y el MCA, estableciendo para efectos prácticos un sistema de jerarquía, cuya rigidez esta comprobado a través de la historia que no funciona. Si los Estados Unidos, exportadores del Arm´s Length y los precios de transferencia al mundo, dejaron ese sistema hace más de 10 años, cómo México lo toma ahora. ¿Porqué abordar un sistema rígido en un contexto donde lo que hay son pocas opciones de maniobra? Si de por sí, el contribuyente sujeto a las disposiciones de precios de transferencia ya tiene suficientes situaciones problemáticas en la práctica (de entrada, el concepto de parte relacionada, el análisis de comparabilidad, el uso de los métodos estadísticos y las obligaciones en materia de documentación, por citar algunas), ¿porqué agregarle una mas? CONCLUSIÓN La parte de autoridad Mexicana involucrada con el área de precios de transferencia, aunque poca, en su mayoría es gente preparada, capacitada y que conoce bien el tema. Lamentablemente, el poder público, las lealtades políticas y la rigidez de los paradigmas con los que los funcionarios son educados y navegan dentro de la burocracia, provocan una parálisis paradigmática que les impide ver mas allá de la recaudación, la lealtad a sus mentores, padrinos y formadores ideológicos y la sobrevivencia política. Ellos conocen muchos de los problemas y tienen la capacidad de darse cuenta muchas veces de lo que hacen. No obstante, solo piensan en sus objetivos recaudatorios o políticos y no piensan en el pueblo al que sirven. Dicho sea de paso, el congreso no tiene realmente la capacidad técnica de controlar este tipo de temas que normalmente son legislados de facto por la autoridad a placer. En este contexto, da la impresión de que cuando la autoridad tiene que responder políticamente con una reforma en esta materia internacional, poco importa cómo quede redactada y exactamente qué efecto tenga, total... “una raya mas al tigre”... “como quiera muchas otras cosas están mal, no se pueden aplicar y son cuestionables... que más da una más”. Al margen de lo anterior, resultará ahora obligatorio para el contribuyente intentar seguir cuidadosamente el procedimiento de selección de método junto con su asesor en materia de precios de transferencia a fin de tratar de disminuir el riesgo de incumplimiento de la norma que lleve a la autoridad a tener un arma mas para descalificar el trabajo efectuado por el contribuyente y por ende su resultado. ANEXO   Aproximación a Ruta Crítica para la Selección de Método. Artículo 216 de la Ley del Impuesto sobre la Renta Figura desarrollada por el autor. BIBLIOGRAFÍA ANDER-EGG, Ezequiel. “ Acerca del Pensar Científico” . Ed Hvmanitas. Alicante, España. 1986 EDEN, Lorraine. (1999). Taxing Multinationals Transfer Pricing and Corporate Income Taxation in North America . University of Toronto Press. Estados Unidos de América. EYSSAUTIER DE LA MORA, Maurice. “ Metodología de la Investigación: Desarrollo de la Inteligencia” . Ed. ECAFSA. México. D.F. 1998. Cámara de Diputados Honorable Congreso de la Unión. (2005). “ Dictamen De la Comisión de Hacienda y Crédito Público, con proyecto de decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscale s”. Gaceta Parlamentaria. www.cddhcu.gob.mx . International Revenue Service 26 CFR Parts 1 and 602 Intercompany Transfer Pricing Regulations Under Section 482. Ed. Mille r & Chevallier. Estados Unidos de América. Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises and Tax Administrations . (1997). Report of the OECD. Paris, France. Ley de Impuestos Sobre la Renta , Compilación Fiscal , Ed. Dofiscal, México 2006.   ___________________________________Notas al Pie [1] Según información de la propia OCDE dada a conocer a través de su página de INTERNET www.oecd.org/documentation/, a la fecha existen cerca de 100 documentos publicados por dicha organización en relación con México entre Reportes Anuales (3), Estudios de Casos (6), Investigaciones de país, revisiones y guías (10), manuales, fuentes y métodos (2), Ensayos sobre políticas (3), estudios y trabajos (12), entre otros. [2] Incluyendo el autor. [3] Si bien en el año 2000 se incorporó a la Ley la obligatoriedad de la declaración informativa y en el año 2001 se clarificó la obligación de conservar documentación a nivel transaccional y en 2002 se incorporó la referencia a las Guías OCDE para efectos de interpretación, ninguna de estas reformas fue una reforma de adecuación contextual. Igualmente el cambio de Ley en 2002 tampoco cambió nada en el fondo ni tampoco la publicación del nuevo Reglamento de La Ley del Impuesto Sobre la Renta en Octubre de 2003 que solo incorporó la regla miscelánea del rango intercuartil. [4] Existen otros tres que son la identificación y análisis de casos difíciles, examen de cambios legislativos y desarrollo de ejemplos. Para mayor referencia véase Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises and Tax Administrations. (1997). Report of the OECD. Paris, France. [5] Sin pretender profundizar en el tema, de aquí deriva el comentario de la muestra no representativa que tomó la OCDE para su estudio. De acuerdo a lo que se desprende del texto del reporte, los revisores concentraron su estudio en el sector maquilador principalmente y estuvieron solo en dos áreas geográficas y se reunieron solo con un pequeño sector de especialistas y contribuyentes. [6] Para mayor referencia, véase OECD (2003) “Peer Review of Mexican Transfer Pricing Legislation and Practices”. Committee on Fiscal Affairs. Paris, France. http://www.oecd.org [7] Cámara de Diputados del H. Congreso de la Unión. Gaceta parlamentaria. 27 de Octubre de 2005. Dictamen De la Comisión de Hacienda y Crédito Público, con proyecto de decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales. www.cddhcu.gob.mx. [8] No es el objetivo de este trabajo bordar una tesis sobre cada un de ellos sino simplemente resaltarlos y proponer alguna solución hipotética. [9] Se hará el análisis de la ruta crítica sin interpretar que debe aplicarse todos los métodos que es la postura que parece mas correcta y sensata. [10] No es la intención de este trabajo profundizar sobre esto, sin embargo demostrar que es apropiado y que no, no es cosa simple, máxime que las Guías OCDE son lineamientos sumamente generales y en ocasiones vagos, al margen de lo cuestionable que pudiere resultar la delegación de elementos que de hecho inciden en un impuesto local en elementos exógenos que fueron redactados y concebidos por personas que no son representantes de la sociedad Mexicana y que no fueron elegidos por la población Mexicana. [11] De todas maneras no esta del todo clara esta situación porque se supone que si el análisis de comparablilidad del artículo 215 se hizo apropiadamente, el resultado será el de tener comparables adecuados para cualquiera de los métodos. ¿Porqué reiterarlo entonces en el artículo 216? No obstante, si se entiende que la demostración de costos y precios a valor de mercado, se refiere al contribuyente (parte revisada o “ tested party ”), no tendría sentido la obligación, puesto que las disposiciones de precios de transferencia en su conjunto buscan esto. ¿porqué entonces reiterarlo? De todo esto, no queda mas que concluir que se refiere a los comparables y no a la parte revisada. [12] Cuando menos por parte del autor. [13] Para Mayor referencia , consúltese Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises and Tax Administrations. (1997). Report of the OECD. Paris, France. [14] Para mayor referencia consúltese el apéndice histórico de las regulaciones 1.482 del Servicio Interno de Rentas de los Estados Unidos de América. [15] En las regulaciones temporales y posteriormente en la definitivas de 1994 que hoy se conocen. [16] Para mayor referencia consúltense las regulaciones 1.482-1 (c) del Servicio Interno de Rentas de los Estados Unidos de América.